6.6.2. Управлінський облік

   Втім, навіть така розгалужена система офіційної фінансової звітності не в змозі забезпечити керівництво банку всією необ­хідною інформацією для прийняття ефективних управлінських рішень стосовно вироблення стратегічних і оперативних планів діяльності, управління ризиками, підвищення рентабельності та покращання ситуації взагалі. Звичайно, для невеликих підпри­ємств і організацій тих даних, які надає система фінансового об­ліку, може бути цілком достатньо. Це пов´язано з тим фактом, що у більшості випадків керівники таких підприємств самостійно контролюють усі бізнес-процеси та мають змогу аналізувати фінан­сові звіти, одночасно порівнюючи їх із власним досвідом та гли­боким знанням усіх подробиць поточної ситуації. На відміну від таких незначних за розміром авторитарних бізнес-систем, сучасні комерційні банки являють собою потужні бюрократичні органі­зації зі складною системою вертикальних і горизонтальних ієрар­хічних зв´язків та специфічною схемою організації грошових по­токів. В даному випадку наявність навіть значного досвіду, ква­ліфікації та обізнаності жодного керівника не буде достатньою для вироблення вірних управлінських рішень. Звичайно, діюча систе­ма фінансового обліку може надати певні дані, необхідні для про­ведення поверхневого експрес-аналізу діяльності банку за певний період, проте організувати комплексну систему управління фінан­сового менеджменту, а тим більше впровадити концепцію контролінгу в сучасному комерційному банку, спираючись лише на мате­ріали офіційної звітності, практично неможливо. На користь цьо­го твердження можна навести кілька вагомих причин. Система ін­формаційної підтримки банківського менеджменту, побудована на базі фінансового обліку, є неефективною в сучасних умовах, оскіль­ки, по-перше, вимагає значних зусиль щодо збирання, агрегування та аналізу інформації, по-друге, не є оперативною і не містить ме­ханізмів зворотного зв´язку, по-третє, не є об´єктивною, оскільки дані офіційної звітності формуються переважно з огляду на зовнішніх користувачів, суттєва поінформованість яких не завжди приносить користь банку, і найголовніше — використовує лише фактичні дані (тобто фіксує ті події, які вже сталися) і лише у вигляді кількісних показників, що практично унеможливлює ефективне стратегічне й оперативне планування діяльності банку.
   Подолати ці перешкоди і була покликана система управлін­ського обліку, яка утворилася на перетині двох наукових дисцип­лін — обліку і менеджменту. Після її появи менеджмент нарешті отримав ту інформацію, якої потребував завжди, і якою його не міг забезпечити фінансовий облік. Управлінський облік не є са­модостатньою функцією управління, він є лише інструментом підготовки ефективних управлінських рішень, дозволяючи про­гнозувати їх наслідки на основі детального аналізу статистичних показників діяльності банку за тривалий період часу.
   Підсумовуючи все вищесказане, можна сформулювати визна­чення.
   Управлінський облік — це процес виявлення, вимірювання, накопичення, аналізу, підготовки, інтерпретації і передачі інформації, яка використовується управлінською ланкою з метою пла­нування, оцінки і контролю всередині банку та для забезпечення ефективного використання ресурсів.
   Побудова такого обліку повинна забезпечувати одержання інформації для здійснення контролю поточної діяльності банку і його структурних підрозділів, оптимізації використання ресурсів, виміру та оцінки ефективності, вироблення стратегії і тактики управління, планування діяльності банку, прийняття управлін­ських рішень.
   Основні об´єкти управлінського обліку — це доходи і видатки банку, фінансові результати, що раніше знайшли відображення у фінансовому обліку. Але в управлінському обліку доходи і ви­датки перегруповуються за видами виконуваних операцій, за видами джерел коштів, що використовуються для виконання активних операцій, за структурними підрозділами, які одержу­ють або здійснюють відповідні доходи і видатки тощо.
   Як уже було зазначено вище, організація управлінського об­ліку не регламентується і не регулюється державними органами. Його організовує керівництво банку на підставі загальних прин­ципів, виходячи з внутрішніх вимог. Керівні принципи і методи управлінського обліку розробляються міжнародними і національ­ними фаховими організаціями бухгалтерів. Одна з найвпливовіших таких організацій — Міжнародна федерація бухгалтерів (МФБ), що має спеціальний комітет з фінансового та управлінського обліку.
   Втім, не дивлячись на наявність загальноприйнятих правил організації системи управлінського обліку, кожний комерційний банк має можливість самостійно визначати принципи її побудо­ви, виходячи з власних потреб, організаційної структури, масштабів діяльності й політики керівництва. Звичайно, при цьому керів­ництво банку повинно ретельно вивчити досвід країн, в яких системи управлінського обліку і контролінгу набули широкого розповсюдження. Це забезпечить не лише вільне оперування різноманітними методологічними підходами, але й допоможе уник­нути значної кількості помилок, з якими свого часу зіткнулися провідні західні підприємства і комерційні банки в процесі нала­годження управлінського обліку.
   Зрозуміло, що оскільки конкретна схема організації управлін­ського обліку на кожному підприємстві є суто індивідуальною, досвід всіх зарубіжних комерційних банків досить важко класи­фікувати і проаналізувати, тим більше виходячи з особливостей власних стратегічних завдань і зовнішніх умов функціонування.
   Проте при розробці такої схеми керівництво українських банків має звернути увагу на кілька основних чинників, які переважно і визначають майбутню архітектуру інформаційного середовища прийняття управлінських рішень.
   По-перше, існують два концептуальних підходи до визначен­ня взаємозв´язку між фінансовим і управлінським бухгалтер­ським обліком. Перший передбачає побудову так званої інте­грованої (однокругової, моністичної) системи бухгалтерського об­ліку, характерними рисами якої є механізм прямої кореспонденції рахунків управлінського і фінансового обліку в межах єдиної системи рахунків. В даному випадку узгодження двох облікових систем відбувається шляхом використання контрольних рахунків, наприклад, рахунків фінансових результатів. Інший підхід поля­гає у створенні двокругової бухгалтерської системи із замкненими автономними фінансовою та управлінською обліковими система­ми, зв´язок між якими забезпечується використанням парних (дзер­кальних) контрольних рахунків з однаковими назвами.
   Другий підхід реалізований у планах рахунків майже 80 країн, у тому числі в більшості країн — членів ЄС: Франції, Німеччині, Бельгії, Швейцарії, Іспанії, Португалії та ін. Перший характер­ний тільки для великих промислових підприємств країн так зва­ної англосаксонської групи (США, Великої Британії, Австралії, Канади). Це обумовлено тим, що для країн англосаксонської гру­пи характерна відсутність жорсткого регулювання з боку держа­ви. Бухгалтерський облік тут являє собою саморегульовану сис­тему, оскільки його правила, принципи і концепції розробляють­ся і затверджуються фаховими організаціями облікових праців­ників. Наслідком цього є відсутність національного плану ра­хунків. Системи рахунків вибираються компаніями цих країн са­мостійно, виходячи з масштабів та характеру діяльності.
   Натомість для першої групи країн, до яких можна віднести і Україну, облікові стандарти запроваджуються законодавчої вста­новлюється єдиний національний план рахунків, облік і бухгал­терські процедури деталізуються і жорстко регламентуються. Головним завданням бухгалтерського обліку в таких країнах є контроль за повнотою і правильністю нарахування та сплати по­датків, і відповідно, офіційна звітність висвітлює саме ці аспекти фінансової діяльності підприємства. Тому за таких умов підприєм­ства змушені використовувати власні стандарти управлінського обліку, призначені для найбільш об´єктивного відображення еко­номічної дійсності в рамках розроблених оперативних і страте­гічних планів. Таким чином, для України, яка має достатньо жорстку систему державного регулювання і систему бухгалтерської звітності, більш доцільним є використання досвіду європейських країн із значним державним регулюванням економіки. Втім, варто зауважити, що для організації внутрішнього управлінсько­го обліку у вітчизняному банківському плані рахунків створено окремий, восьмий, клас рахунків. Причому номенклатуру і призна­чення цих рахунків банк визначає самостійно. Тим самим можна стверджувати, що в Україні закладені основи для майбутнього впровадження інтегрованих моделей бухгалтерського обліку.
   По-друге, при налагодженні певної моделі управлінського об­ліку в комерційному банку суттєве значення має затверджена організаційна структура. Звичайно, процедури внутрішньофірмового обліку не завадять і при лінійно-функціональній організації діяльності банку, проте безперечною перевагою управлінського обліку як такого є чудова пристосованість для впровадження нових, дивізіональних, організаційних структур.
   Значне поширення дивізіональних, організаційних структур серед великих західних підприємств та комерційних банків обу­мовило нагальну необхідність пошуку інших форм фінансового менеджменту, придатних до використання в нових умовах. Однією з перших виникла проблема модернізації фінансового плануван­ня, оскільки, як уже було сказано вище, воно є початковим і стриж­невим етапом управління фінансами корпорації, і помилки у цій сфері тягнуть за собою утворення суттєвих диспропорцій у всій системі фінансового та стратегічного менеджменту. Зокрема за такої схеми централізована процедура фінансового планування втрачає сенс, оскільки кожен із цих підрозділів, які отримали на­зву бізнес-одиниць, краще знає, яким чином максимізувати при­бутковість своєї роботи і на який рівень кількісних параметрів фінансового плану можна розраховувати в майбутньому. З іншого боку, суцільна передача повноважень із фінансового планування та бюджетування до прерогативи самих бізнес-одиниць може при­звести до посилення відцентрових тенденцій всередині банку та поступового заміщення єдиних стратегічних завдань за рахунок підвищення пріоритетності власних кон´юнктурних міркувань окре­мих структурних підрозділів. Такий розвиток ситуації неминуче потягне за собою підвищений рівень ризику діяльності банку і в кінцевому підсумку його крах. Тому стратегічно важливим завдан­ням у даному випадку виступає організація такої схеми плануван­ня, обліку і контролю, яка б забезпечувала розумний компроміс між цими міркуваннями і сприяла максимальному підвищенню ефек­тивності фінансового менеджменту в комерційному банку.